律师：重庆、上海开征房产税法律依据不足

严锡忠
　　地方无税收立法权
　　首先，地方不具有税收立法权。

　　2001年5月1日，《税收征收管理法》开始施行。其第三条第一款规定,“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行”。

　
　何谓“法律”？根据《立法法》第七条第二款“全国人民代表大会制定和修改刑事、民事、国家机构的和其他的基本法律”，以及第三款“全国人民代表大会常务
委员会制定和修改除应当由全国人民代表大会制定的法律以外的其他法律”之规定，只有全国人大及其常委会依照法律程序颁布的法令，才属于“法律”。

　
　何谓“授权”？根据《立法法》第八条 “下列事项只能制定法律：（八）基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”，以及第九条“本法第
八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规，但是有关犯
罪和刑罚、对公民政治权利的剥夺和限制人身自由的强制措施和处罚、司法制度等事项除外”，以及第十条“授权决定应当明确授权的目的、范围。被授权机关应当
严格按照授权目的和范围行使该项权力”之规定，税收的基本制度只能制定法律，国务院仅能基于全国人大的授权决定，方能行使税收立法权。

　
　由上观之，税收立法权渊源一般基于：（1）法律；（2）法律授权国务院制定的行政法规。但归根结底，税收立法权只能来自法律。因为，即使授权国务院制定
规定，该授权也是基于法律。故，任何税收的开征、停征以及减免，必须先由全国人大及其常委会制定法律或作出授权决定。未经全国人大及其常委会授权，国务院
自行决定房产税之开征与法相悖。

　　假设国务院已获全国人大及其常委会授权，国务院是否可以将该授权转授给地方政府部门呢？根据《立法
法》第十条第三款“被授权机关不得将该项权力转授给其他机关”之规定，国务院取得的税收立法权本身是基于授权而产生的，因此，不可能有任何地方政府部门通
过国务院转授权方式获得税收立法权。

　　因此，即使国务院同意重庆、上海等地方出台各自的房产税细则，这一行为既违背了《税收征收管理法》，也违背了《立法法》。

房产税暂行条例，亦不能“旧瓶装新酒”

　　退一步说，地方可否依据现有《房产税暂行条例》，“老瓶装新酒”？答案也应该是否定的。

　
　《房产税暂行条例》制定于1986年，当时尚未有《立法法》（2000年7月1日施行），以及2001年制定的《税收征收管理法》之约束，故在《房产税
暂行条例》第十条中规定，“本条例由财政部负责解释；施行细则由省、自治区、直辖市人民政府制定，抄送财政部备案”。但这并不意味着，国务院在2000年
7月1日以后仍然可以允许省、自治区、直辖市人民政府重新制定或修订施行细则，以达到开征居民房产税的目的。

　　因为，《立法法》第七十
九条规定，“法律的效力高于行政法规、地方性法规、规章”。因此，自2000年7月1日不允许转授权以后，特别是2001年5月1日《税收征收管理法》已
经限制了税收立法主体以后，地方已经不再存在修改或制定房产税实施细则的立法权。因此，地方不能依据现有《房产税暂行条例》达到开征居民房产税的目的。

　
　即使国务院在现有《房产税暂行条例》之下，也不能通过解释等途径达到开征居民房产税的目的。现有的《房产税暂行条例》第五条规定，“下列房产免纳房产
税：四、个人所有非营业用的房产”。该规定十分简洁、明确，无论通过何种立法解释技术也不可能改变立法旨意，除非修改现有的暂行条例。但国务院要修改暂行
条例，则必须获得全国人大及其常委会的重新授权。

　　综上，现有《房产税暂行条例》无法为重庆、上海等地开征居民房产税（个人非营业用的房产）提供法律依据。

　　经由全国人大或常委会重新授权，将使重庆、上海房产税之开征存在变数:在现有法律体系之下，重庆、上海拟开征居民房产税，任重而道远。因为，它无论如何也绕不过最高立法机关――全国人大及其常委会。

　
　即使全国人大或其常委会，也要受到法律形式及立法程序的约束。《税收征收管理法》第三条表明，国务院获取之授权必须基于法律授权。即这一授权必须以法律
形式表现。全国人大常委会制定法律也不是一件容易的事，它也需经由提议、审议、讨论、说明、表决等程序。甚至会出现向全社会征求意见。这些因素的存在，都
使重庆、上海开征居民房产税存在变数。因此，笔者认为喧嚣最终不会变为现实。

征房产税，不如征城镇土地使用税

　　与其开征居民住房环节的房产税，不如开征该环节的城镇土地使用税。

　　我国于1986年10月1日开征房产税，又于1988年11月1日开征城镇土地使用税。从一定意义上而言，房产税的征税对象应该仅限于房屋，而不包括土地。

　　如果房产税仅限于房屋，则房屋价值的计算会十分困难。

　
　因为，居民购买房屋的价格包含了土地价格。如果不剥离土地价格，就会因为城镇土地使用税的存在，而出现双重税赋。如果剥离了土地价格，房产税的开征对象
仅限于地上建筑物，而地上建筑物逐年折旧，导致价值逐年贬损，从而导致房产税的税基逐渐减小，房产税的效用也逐渐弱化，不仅起不到改善地方财政的作用，也
不具有宏观调控的价值。

　　政府开征房产税的目的其实质还是关注于土地价值的增值。但1986年开征的房产税，其征税对象是基于房产与地
产的分离，即使依据2007年修订的《中华人民共和国房地产管理法》之规定，房屋所有权与土地使用权仍然是分别进行权利登记的。因此，现有房产税的征税对
象难以涵括土地。但很多人却将房产税误读为房地产税，却忽视了现存的、仍然有效的另一个税种――城镇土地使用税。

　　其实，如果要改变地
方政府过度依赖土地出让环节的财政收入，而改为依赖土地持有环节的财政收入，正确的做法应该是针对土地征税，而不是针对房屋征税。因为，房屋只会逐年贬
值，而土地却会因为政府市政的逐年投入而升值。土地的升值与政府的投入存在密切关联，因此，政府分享这一投入成果也具有一定的合理性。同时，过高的房价不
是房屋建筑成本形成的，而是土地出让制度形成的。因此，无论是调控房价，还是改善地方财源，都不应该开征居住环节的房产税，而应开征居住环节的土地使用
税。

　　而开征居住房屋城镇土地使用税，则不存在法律障碍。

　　现行的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第六条
规定：“下列土地免缴土地使用税：（一）国家机关、人民团体、军队自用的土地；（二）由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的土地；（三）宗教寺庙、公
园、名胜古迹自用的土地；（四）市政街道、广场、绿化地带等公共用地；（五）直接用于农、林、牧、渔业的生产用地；（六）经批准开山填海整治的土地和改造
的废弃土地，从使用的月份起免缴土地使用税5年至10年；（七）由财政部另行规定免税的能源、交通、水利设施用地和其他用地。”

　　在上
述免税规定中，并未列举居住房屋用地。但上述条文第（七）项仍然授予财政部一定的免税权利。财政部此后并未直接对居住房屋用地作出免税规定，而是通过国家
税务总局于1988年在《国家税务局关于检发<关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定>的通知 》(（1988）国税地字第15号)中
有所提及，该文第十八条规定，“下列土地的征免税，由省、自治区、直辖市税务局确定：1.个人所有的居住房屋及院落用地”。此后，各省、自治区、直辖市均
依此规定，对居住房屋作出免税规定，例如，上海市在《市地税局关于征收07年度城镇土地使用税的通告》和《上海市城镇土地使用税宣传提纲》中指出，对于城
镇土地使用税减征、免征按照国家有关规定执行。如：区域内直接用于农、林、牧、渔业的生产用地、个人居住用房屋及院落用地等免征城镇土地使用税。

　
　因此，即使严格地依从《立法法》及《税收征收管理法》而言，现有《城镇土地使用税暂行条例》也并未免除居住房屋环节的土地使用税，甚至可以完全否定地方
的免税权。但由于这一授权规定出自于1988年的文件，即在上述《立法法》及《税收征收管理法》之前，地方政府已经作出了免税的规定，这一规定仍然是有效
的。

　　从这个意义上而言，地方政府虽然不能再创设新的规定，但可以废止自身作出的规定，这一废止行为，仍然可以变相地实现开征居住房屋土地使用税的目的，只要不与现行的《城镇土地使用税暂行条例》冲突。

局部开征，不利于税制统一

　　开征居住房屋房产税，很多人引用美国的例子。但美国属于联邦制国家，每个州有独立的地方税种
立法权。如果只在中国的某个省或某个市开征某一税种，这与我国政体不符。如果开此先例，势必会导致其他税种的效仿。例如，上海完全有理由就个人所得税环节
的扣除额由现在的2000元改为5000元。不发达区域，完全有理由取消车辆购置税，等等。

　　我国还尚未出现局部开征税种的情形，即使海南省就燃油税试点时，其名称也不是税，而是燃油费。一旦重庆、上海开征居住房屋房产税，就意味着开地方争夺税收立法权之先河。中央与地方之争,不再局限于财政分配领域，也就是说不再局限于利益之争，而变成权力之争。

　　这一后果的利弊，如果没有深入的理论研究，就盲目地因应暂时形势的需要，而仓促上阵，对国家未来的走向无疑会埋下深远的不确定性。